международные стандарты аудита

ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ПРИМЕНЕНИЯ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ АУДИТА В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ Попова А.Х. Уровень эффективности развития любого экономического субъекта независимо от формы собственности определяется отлаженным механизмом управления, поэтому на современном этапе развития глобального экономического пространства возникла первостепенная необходимость в разработке научно обоснованной, адекватной современным требованиям системы формирования информационного обеспечения управленческих решений, без которой в настоящее время невозможна реализация взаимоотношений любых экономических субъектов с внешней средой. Таким образом, на современном этапе развития российского общества возникла необходимость создания независимых органов, которые, осуществляя последовательный контроль за правильностью ведения бухгалтерского учета, подтверждая или опровергая достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, могли бы оказывать квалифицированные консультационные услуги, способствующие улучшению финансового состояния любого экономического субъекта. В этой связи представляется необходимым изучение нормативных документов, отражающих требования большинства заинтересованных пользователей бухгалтерской (финансовой) информации мирового сообщества, а именно международных правил (стандартов) аудита. В мировой практике и литературе, посвященной проблематике аудиторской деятельности, применяется весьма обширное число определений аудита (табл. 1). Таблица 1 Определение понятия аудит Автор определения Аудит это Комитет по основным принципам аудита Американской ассоциации по бухгалтерскому учету, Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров системный процесс получения и оценки объективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающий уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям Комитет по аудиторской практике независимое рассмотрение специально назначенным аудитором финансовых отчетов предприятия и выражение мнения о них при соблюдении правил, установленных законом Английский ученый Р. Додж независимая проверка и выражение мнения о финансовой отчетности предприятия Американские ученые А. Аренс и Д. Лоббек процесс, посредством которого компетентный независимый работник накапливает и оценивает свидетельства об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к специфической хозяйственной системе, чтобы определить и выразить в своем заключении степень соответствия этой информации установленным критериям А.Ф. Аксененко процесс проверки ведения бухгалтерского учета и финансовой отчетности на предприятиях с разными формами хозяйствования и собственности с точки зрения его достоверности и соответствия действующему законодательству Я.Т. Белуха экспертная оценка финансово-хозяйственной деятельности предприятия по данным бухгалтерского учета, баланса, отчетности, внутреннего аудита П.И. Камышанов своеобразная экспертиза бизнеса Федеральный РФ Об аудиторской деятельности предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей (аудируемых лиц) Различные трактовки аудита свидетельствуют о том, что процесс его становления в настоящее время еще не завершен. Развитие бухгалтерского учета процесс практически непрерывный и бесконечный, свидетельствующий о непрерывности совершенствования аудита и, как следствие, определения его сущности, целей и задач. Организация аудита в ведущих экономически развитых странах (цели аудита и органы, его осуществляющие) в современных условиях представлена в таблице 2. Таблица 2 Организации аудита в ведущих экономически развитых странах Государство Органы, регулирующие аудиторскую деятельность Основная цель аудита Франция Орден бухгалтеров-экспертов, Национальная палата ревизоров Внешний финансовый контроль достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности негосударственного сектора экономики Швеция Комиссия по аудиторской деятельности, Шведское общество аудиторов Проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности и правильности отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета Англия Комитет дипломированных бухгалтеров и аудиторов Контроль за правильностью ведения бухгалтерского учета, формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности и выражение мнения о ней США Федерация обществ аудиторов, Институт внутренних ревизоров, Институт бухгалтеров Проверка бухгалтерских (финансовых) отчетов независимыми аудиторами, а также экспертно-консультативная деятельность Международные стандарты аудита предназначены для применения при аудите финансовой отчетности, но их можно адаптировать и для аудита другой информации и оказания сопутствующих услуг. Они содержат: основные принципы; необходимые процедуры; рекомендации по применению принципов и процедур. Однако Международные стандарты аудита не могут учесть все национальные особенности организации и практики аудита различных стран. Это связано, главным образом, с рядом объективных и субъективных обстоятельств развития национальных экономик. Кроме того, ряд ведущих экономически развитых стран имеет свои стандарты аудита. Но в то же время при интеграции любого государства в мировую экономику и тем более глобализации рынков капиталов и ценных бумаг без единых для всех участников мирового экономического развития требований Международных стандартов аудита не обойтись (особенно при наличии в национальных стандартах положений, которые коренным образом противоречат международным стандартам). Таким образом, Международные стандарты аудита призваны регулировать единство организации, порядка и оформления процедур, а также результатов аудиторской деятельности во всем мире. Международные стандарты аудита (МСА) делятся на девять групп и имеют трехзначную нумерацию; десятая группа представляет собой Положения о международной аудиторской практике (ПМАП), имеющие четырехзначную нумерацию (табл. 3). Таблица 3 Группы Международных стандартов аудита (МСА) и Положений о международной аудиторской практике (ПМАП) Группы стандартов Номера и наименования МСА и ПМАП 100199 Введение Предисловие к Международным стандартам аудита и сопутствующих услуг 100 Гарантирующие услуги 110 Глоссарий 120 Концептуальная основа Международных стандартов аудита 200299 Обязанности 200 Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности 210 Условия договоренностей об аудите 220 Контроль качества аудиторской работы 230 Документация 240 Обязанности аудитора по рассмотрению случаев мошенничества и ошибок в процессе аудита финансовой отчетности 250 Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности 260 Сообщение информации по вопросам аудита лицам, отвечающим за управление 300399 Планирование 300 Планирование 310 Знание бизнеса 320 Существенность в аудите 400499 Система внутреннего контроля 400 Оценка рисков и система внутреннего контроля 401 Аудит в условиях компьютерных информационных систем 402 Аудит субъектов, пользующихся услугами обслуживающих организаций 500599 Аудиторские доказательства 500 Аудиторские доказательства 501 Аудиторские доказательства дополнительное рассмотрение особых статей 505 Внешние подтверждения 510 Первая аудиторская проверка начальные сальдо 520 Аналитические процедуры 530 Аудиторская выборка и другие процедуру выборочной проверки 540 Аудит оценочных значений 550 Связанные стороны 560 Последующие события 570 Допущение о непрерывности деятельности предприятия 580 Заявления руководства 600699 Использование результатов работы третьих лиц 600 Использование результатов работы другого аудитора 610 Рассмотрение работы внутреннего аудита 620 Использование работы эксперта 700799 Аудиторские выводы и заключения 700 Аудиторское заключение по финансовой отчетности 710 Сопоставления 720 Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность 800899 Специальные области аудита 800 Отчет аудитора по специальному аудиторскому заданию 810 Проверка прогнозной финансовой информации 900999 Сопутствующие услуги 910 Задания по обзору финансовой информации 920 Задания по выполнению согласованных процедур 930 Задания по подготовке финансовой информации 10001100 Положения о международной аудиторской практике 1000 Процедуры межбанковского подтверждения 1001 Среда КИС автономные микрокомпьютеры 1002 Среда КИС интерактивные компьютерные системы 1003 Среда КИС системы баз данных 1004 Взаимодействие инспекторов по банковскому надзору и внешних аудиторов 1005 Особенности аудита малых предприятий 1006 Аудит финансовых отчетов банков* 1007 Контакты с руководством клиента 1008 Оценка рисков и система внутреннего контроля характеристики КИС и связанные с ними вопросы 1009 Методы аудита с использование компьютеров 1010 Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности 1012 Аудит производных финансовых инструментов* 1013 Электронная коммерция влияние на аудит финансовой отчетности* Разработкой международных стандартов аудита занимается Международный совет по стандартам в области аудиторской деятельности, призванный разрабатывать стандарты и положения в отношении аудита и сопутствующих услуг (рис. 1). Рис. 1. Структура и функции Международной федерации бухгалтеров и ее комитетов, регулирующих отдельные аспекты аудиторской деятельности Принятие международных стандартов аудита и положений о международной аудиторской практике будет способствовать большей однородности аудита в мире, а также повышению качества услуг. Методика работы над стандартами и положениями, принятая Международной федерацией бухгалтеров, представлена на рисунке 2. Рис. 2. Этапы создания международных стандартов аудита и положений о международной аудиторской практике Международные стандарты, согласно которым составляются финансовые отчеты, также разработаны одним из комитетов Международной федерации бухгалтеров Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО). Взаимосвязи международных стандартов отчетности и аудита проявляются в следующих направлениях: единство терминологии, применяемой в международных стандартах финансовой отчетности (МСФО) и международных стандартах аудита; использование аудиторами МСФО в целом в качестве критерия соответствия проверяемой отчетности установленным требованиям. Одним из преимуществ, которое обеспечивает Международная федерация бухгалтеров, является общая терминология, используемая в МСФО и МСА. Благодаря этому удается избежать разногласий относительно представления о целях и объектах аудита между аудиторами и представителями аудируемых лиц, отвечающими за подготовку финансовой отчетности. Если аудируемый субъект составляет отчетность в соответствии с МСФО, то при проведении аудита возникает необходимость в использовании практически всех введенных в действие стандартов финансовой отчетности. В международных стандартах аудита встречаются прямые ссылки на МСФО. Взаимосвязь между международными стандартами аудита и финансовой отчетности представлена в таблице 4. Таблица 4 Взаимосвязь МСА и МСФО Номер и наименование МСА Содержание ссылки на документы, разработанные КМСФО МСА 120 Концептуальная основа Международных стандартов аудита В качестве основ финансовой отчетности, которым должна соответствовать проверяемая информация, первыми названы Международные стандарты финансовой отчетности МСА 320 Существенность в аудите Понятие существенность определено в соответствии с Основами подготовки и представления финансовой отчетности, разработанными КМСФО МСА 550 Связанные стороны Определения, касающиеся связанных сторон, приведены в МСФО 24 Раскрытие информации о связанных сторонах. Помимо этого, аудитор должен проверить раскрытие в отчетности взаимоотношений и операций со связанными сторонами, перечисленных в МСФО 24. Данное требование не относится к случаям проверки предприятий государственного сектора МСА 560 Последующие события Типология последующих событий определена МСФО 10 Условные события и события, происшедшие после отчетной даты МСА 570 Допущение о непрерывности деятельности предприятия Использование допущения непрерывности деятельности предусмотрено Основами подготовки и представления финансовой отчетности, там же дано определение понятия существенная неопределенность МСА 700 Аудиторское заключение по финансовой отчетности Аудитор должен определить, подготовлена ли финансовая отчетность в соответствии с признанными основами финансовой отчетности, в качестве которых могут выступать МСФО МСА 910 Задания по обзору финансовой отчетности Заключение по обзору финансовой отчетности должно содержать оценку ее соответствия установленным основам финансовой отчетности, которыми могут быть МСФО Однако Международная федерация бухгалтеров признает существование национальных стандартов аудита во многих странах мира, стремится учесть различия и разрабатывает стандарты аудита, которые могут быть приняты на международном уровне. Если местные положения соответствуют международным стандартам аудита, то услуги аудиторов, оказанные с соблюдением национальных стандартов, автоматически приравниваются к аудиту, проведенному в соответствии с международными стандартами аудита. Таким образом, если в Российской Федерации будут утверждены федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, соответствующие международным стандартам, то повысится степень доверия иностранных пользователей финансовой информации к отчетности, проверенной согласно российским правилам (стандартам). Если местные положения противоречат международным стандартам аудита, то организации члены Международной федерации бухгалтеров должны прилагать усилия для включения в свои национальные стандарты аудита принципов, на которых базируются международные стандарты аудита. Международные стандарты аудита в разных странах используются по-разному (рис. 3). Рис. 3. Использование международных стандартов аудита Российские правила (стандарты) аудиторской деятельности создавались в основном как аналог Международных стандартов аудита. На момент принятия Федерального закона Об аудиторской деятельности имелось 37 правил аудиторской деятельности и одна методика, одобренные Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ, из которых 31 документ был создан на основе аналогичных Международных стандартов аудита, а остальные разработаны с учетом специфики аудиторской деятельности в России по вопросам, требующим дополнительной регламентации либо обособленного рассмотрения. В целом российские стандарты можно подразделить на несколько групп: 1) международные стандарты аудита, близкие к российским; 2) международные стандарты аудита, отличающиеся от российских (табл. 5); Таблица 5 Международные стандарты аудита, близкие к российским и отличающиеся от российских Международный стандарт аудита Российский аналог Международные стандарты аудита, близкие к российским МСА 200 Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности РСА Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности МСА 210 Условия договоренностей об аудите РСА Письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита,РСА Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг МСА 220 Контроль качества аудиторской работы РСА Внутрифирменный контроль качества аудита МСА 230 Документация РСА Документирование аудита МСА 250 Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности РСА Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита МСА 300 Планирование аудита РСА Планирование аудита МСА 310 Знание бизнеса РСА Понимание деятельности экономического субъекта МСА 320 Существенность в аудите РСА Существенность и аудиторский риск МСА 400 Оценка рисков и система внутреннего контроля РСА Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита МСА 401 Аудит в условиях компьютерных информационных систем РСА Аудит в условиях компьютерной обработки данных МСА 710 Сопоставления РСА Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности МСА 520 Аналитические процедуры РСА Аналитические процедуры МСА 540 Аудит оценочных значений РСА Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете МСА 550 Связанные стороны РСА Учет операций со связанными сторонами в ходе аудита МСА 560 Последующие события РСА Дата подписания аудиторского заключения и отражение в нем событий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности МСА 580 Заявления руководства РСА Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта МСА 600 Использование результатов работы другого аудитора РСА Использование работы другой аудиторской организации МСА 610 Рассмотрение работы внутреннего аудита РСА Изучение и использование работы внутреннего аудита МСА 620 Использование работы эксперта РСА Использование работы эксперта МСА 720 Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность РСА Прочая информация в документах, содержащих проаудированную бухгалтерскую отчетность МСА 810 Проверка прогнозной финансовой информации РСА Проверка прогнозной финансовой информации ПМАП 1007 Контакты с руководством клиента РСА Общение с руководством экономического субъекта ПМАП 1008 Оценка рисков и система внутреннего контроля характеристики КИС и связанные с ним вопросы РСА Оценка риска и внутренний контроль. Характеристика и учет среды компьютерной и информационной систем ПМАП 1009 Методы аудита с использованием компьютеров РСА Проведение аудита с помощью компьютеров Международные стандарты аудита, отличающиеся от российских аналогов МСА 110 Глоссарий РСА Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности МСА 240 Мошенничество и ошибки РСА Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности МСА 500 Аудиторские доказательства РСА Аудиторские доказательства МСА 530 Аудиторская выборка и другие процедуры выборочной проверки РСА Аудиторская выборка МСА 700 Аудиторское заключение по финансовой отчетности РСА Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности МСА 800 Отчет аудитора по специальному аудиторскому заданию РСА Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям МСА 920 Задания по выполнению согласованных процедур РСА Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним ПМАП 1005 Особенности аудита малых предприятий РСА Особенности аудита малых экономических субъектов 3) правила (стандарты) аудиторской деятельности, не имеющие аналогов в системе МСА (табл. 6); Таблица 6 Российские правила (стандарты) аудиторской деятельности, не имеющие аналогов среди МСА Наименование правила (стандарта) аудиторской деятельности Основные причины, обусловившие необходимость разработки правила (стандарта) Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним Действующими регулирующими документами аудиторам запрещено: - заниматься деятельностью, не связанной с аудиторской; - проводить проверку отчетности на предмет ее достоверности, если ранее оказывались несовместимые с проверкой услуги. Правило (стандарт) определяет подробный перечень сопутствующих аудиту услуг, в том числе несовместимых с проверкой Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций Наличие внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности согласно российскому законодательству является одним из факторов обеспечения качества аудиторских услуг Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов Правило (стандарт) регламентировало права и обязанности аудиторов и аудируемых лиц, так как до принятия соответствующего Федерального закона этим аспектам не было уделено должного внимания во Временных правилах аудиторской деятельности Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг Поскольку аудит в России находился на стадии становления, данное правило (стандарт) было призвано внести ясность в содержание договоров на оказание аудиторских услуг с учетом специфики предмета договора Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита Частично положения, аналогичные включенным в данное правило (стандарт) аудиторской деятельности, имеются в МСА Сообщение информации по вопросам аудита лицам, отвечающим за управление и в ПМАП 1007 Контакты с руководством клиента. Коренным отличием российского правила (стандарта) является требование предоставления информации в письменном виде. Это побуждает руководство более серьезно отнестись к замечаниям аудитора и исправлению обнаруженных ошибок Образование аудитора Требования к образованию и повышению квалификации аудиторов в России установлены законодательно, поэтому данное правило (стандарт) необходимо для разъяснения вопросов организации обучения претендентов на должность аудитора и аттестованных аудиторов Методика Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами На современном этапе развития аудита и налогообложения в России имеется существенная потребность в услугах аудиторов, связанных с проверкой налоговых расчетов и других вопросов, связанных с налогами 4) документы МСА, не имеющие аналогов среди российских правил (стандартов). Основными причинами разработки правил (стандартов) аудиторской деятельности, не имеющих аналогов среди Международных стандартов аудита, являются особенности национального законодательства об аудиторской деятельности в РФ. Проблемами внедрения в российскую практику международных стандартов аудита являются следующие: невозможность использования в качестве российских регламентирующих документов перевода международных стандартов аудита в основном из-за сложности дословного перевода текста нормативных документов с английского языка на русский; контроль выполнения международных стандартов аудита аудиторскими фирмами. На сегодняшний день квалификация работников государственных контрольно-ревизионных органов не всегда позволяет им разбираться в тонкостях методики аудита. Не в состоянии государство и ассигновать достаточные средства на рост штата государственных проверяющих. У некоторых аудиторов возникают опасения, что конфиденциальная информация, полученная проверяющими в процессе работы, может быть использована во вред клиентам аудиторов, например, сведения об обнаруженных нарушениях могут быть сообщены органам налогового контроля; российские аудиторы плохо представляют себе, что понимается под международными стандартами аудита; далеко не все российские аудиторы хорошо знакомы даже с отечественными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Таким образом, для того чтобы пользователи бухгалтерской отчетности имели достаточно достоверную информацию о деятельности соответствующих организаций, необходимо совершенствовать: во-первых, национальные стандарты бухгалтерского учета, во-вторых, методику проведения аудиторских проверок достоверности бухгалтерской отчетности. Для целей развития и регулирования аудиторской деятельности необходимо также совершенствовать методику аудита, аудиторские стандарты и стандарты бухгалтерского учета, важно обеспечить четкое распределение полномочий между государственными органами, регулирующими аудиторскую деятельность, и общественными организациями, что требует всестороннего изучения международного опыта. В настоящее время усилия регулирующих органов направлены на то, чтобы закончить формирование нормативной базы российского аудита и привести ее в соответствие с международными стандартами. ЛИТЕРАТУРА 1. Проблемы и тенденции внедрения международных стандартов аудита в России // Закон и право. 2004. 8. С. 1525. 2. Басалай С.И. Актуальные проблемы аудита в России / С.И. Басалай, Л.И. Хоружий. М.: Буквица, 2003. 3. Панкова С.В. Взаимосвязь международных стандартов финансовой отчетности и аудита / С.В. Панкова // Международный бухгалтерский учет. 2002. 1. 4. Панкова С.В. Международные стандарты аудита / С.В. Панкова: Учебное пособие. М.: Финансы и статистика, 2005. 5. Ситно, А.А. Международные стандарты аудита/ А.А. Ситнов: Учебно-практическое пособие. М.: ИД ФБК ПРЕСС, 2004. 6. Шешукова Т.Г. Аудит: теория и практика применения международных стандартов / Т.Г. Шешукова, М.А.Городилов: Учебное пособие. М.: Финансы и статистика, 2003.

Компания Референт , 1996-2007

source